Revidentam nav fizisku iespēju pārbaudīt visus nopietni satraucošus biznesa darījumus, ja pārskata perioda operāciju skaits ir ievērojams. Šādās situācijās, ja uzņēmumam ir pietiekama iekšējās kontroles sistēma, tam ir tiesības izvēlēties pārbaudes pārbaudi, nevis pilnīgu visu darījumu kontroli. Šī standartiem pieņemamā revīzijas pieeja gandrīz visur aizstāj nepārtrauktu subjekta finanšu un biznesa operāciju dokumentāru revīziju.
Pašreizējā revīzijas prakse
Iepriekšējos gados ir bijusi ierasta prakse visu darījumu un biznesa uzskaites uzraudzībai. Mūsdienu auditā to uzskata par novecojušu un praktiski to nepiemēro. Revidentam nav jāpārbauda visi darījumi, viņš savā līmenī izlemj, cik lielā mērā dokumentārā verifikācija būtu jāpiemēro noteiktā organizācijā.
Revīzijas izlases metode ir balstīta uz varbūtības teorijas postulātiem. Tiek pieņemts, ka katram paraugam ir gandrīz identiskas pilnīgo datu īpašības, ko tas pārstāv. Grāmatvedības ierakstu daļas atlase un pārbaude no līdzīgu datu kopsummas revidentam dod pietiekamu pamatu objektīva atzinuma sniegšanai par organizācijas finanšu pārskatu ticamību.
Pārbaude uz vietas
Plānošanas posmā revidents apzinās kontu atlikumus un grāmatvedības ierakstus, kas, visticamāk, satur nepatiesus apgalvojumus. Šīs zināšanas tiek izmantotas, atlasot dažus pārskata posteņus, bilances un operāciju klases, attiecībā uz kurām tiks veiktas kontroles procedūras.
Revīzijas parauga jēdziens attiecas uz noteiktu grāmatvedības ierakstu daļu, kas izvēlēta dokumentu pārbaudei. Detalizēti pārbaudīto priekšmetu vai darījumu procentuālo daļu nosaka katrs pats, balstoties uz profesionalitāti un pieredzi, revidenta atzinumu un izlases analīzes laikā iegūto datu korelāciju ar citiem pierādījumiem.
Pārbaužu operāciju atlase
Starptautiskie un nacionālie “Revīzijas izlases” standarti ļauj ievākt revīzijas pierādījumus, pamatojoties gan uz statistisko ierakstu kopu analīzei, gan elementu atlasi, pamatojoties uz būtiskumu, būtiskumu vai revidenta profesionālo vērtējumu, nepiemērojot doto sistēmas algoritmu.
530. revīzijas standarts “Revīzijas paraugu ņemšana” nosaka šādus nosacījumus darījumu izvēlei detalizētai pārbaudei:
- būtu jāņem vērā kontroles procedūru mērķis un darbību klases raksturojums;
- ierakstu skaitam jābūt pietiekamam, lai pieņemami zems riska līmenis;
- jebkurai grāmatvedības darbībai no vispārējā ierakstu kopuma ir vienādas iespējas iekļaušanai izlasē.
Preču atlase dokumentu pārbaudei
Izmantotajai atlases metodei būtu jānodrošina, ka katra parauga vienība ir būtiska statistiski ticamu klausīšanās rezultātu iegūšanai:
- jāizvēlas reprezentatīvs ierakstu skaits par katru darbību klasi;
- Klienta darbiniekiem nav jāzina un jāsaprot revidenta apstiprinātā verifikācijas metode;
- nākamā gada revīzijā nevajadzētu izmantot to pašu metodi;
- izlasei jāaptver viss periods un visas tipisko finanšu darījumu sadaļas;
- atlasot darījumus, jāpiemēro būtiskuma jēdziens;
- lielāka uzmanība tiek pievērsta ierakstiem, kur iespējama krāpšana vai kļūdas;
- ja pierādījumu ticamība ir zema, ir jāpalielina izlases lielums.
ISA revīzijas izlases metodes mērķis ir novērtēt grāmatvedības informācijas noteiktu aspektu patiesumu. Standartu piemēro, ja darījumu skaits ir liels, jo kopējais visu operāciju pētījums šādos apstākļos būs ārkārtīgi neefektīvs un darbietilpīgs. Pārbaudei izvēlētajam datu apjomam vajadzētu būt pietiekamam, lai iegūtu pamatotu pārliecību par revīzijas klienta iesniegto finanšu pārskatu pareizību.
Secinājumu pamatotības kritēriji
Izšķir šādus audita izlases veidus - reprezentatīvus un nepārstāvīgus. Pareizus revīzijas pierādījumus var iegūt tikai atlasītas ierakstu grupas pārbaužu rezultātā, kurās pētījumam interesējošo elementu raksturlielumi atbilst vispārējās datu kopas struktūrai.
Ja visu darījumu kopums satur būtiskus izkropļojumus, bet revīzijas procedūrām izvēlētās darbības praktiski nav izkropļotas, izlase nav reprezentatīva un var radīt kļūdainus secinājumus.
Nereprezentatīvu izlašu izmantošana revīzijas laikā ievērojami palielina revīzijas izlases riskus.
Pārbaudes darījumu izvēles metodes
Šādas ISA revīzijas metodes ir šādas:
- Bloķēt paraugu ņemšanu. Detalizētam pētījumam tiek izvēlēta secīga elementu sērija. Lai arī šī metode var būt ļoti efektīva, pastāv risks, ka darbību bloks neatspoguļos visu darījumu raksturlielumus.
- Nejauša paraugu ņemšana. Elementu izvēlei nav strukturētas pieejas.
- Personīgais spriedums. Revidents izmanto savu spriedumu, lai, iespējams, izvēlētos tos darījumus, kuriem ir visnozīmīgākās izmaksas un ar tiem saistītais augstais riska līmenis.
- Paraugu ņemšana, izmantojot izlases numuru ģeneratoru. Šī pieeja ir teorētiski vispareizākā, taču operāciju izvēlei var būt nepieciešams vairāk laika.
- Stratificēta paraugu ņemšana. Revidents sadala operācijas dažādās sadaļās (piemēram, augstās un zemās izmaksas) un pēc tam izvēlas no katras sadaļas.
- Sistemātiska paraugu ņemšana. Tajā iekļauti elementi, kas reģistrēti kuģa žurnālā ar noteiktiem intervāliem, piemēram, katrs 20. elements. Parasti tā ir diezgan efektīva atlases metode.
Riska samazināšana
Neviena paraugu ņemšanas metode pilnībā neizslēdz riskus. Tos iedala:
- kas saistīti ar ierakstu izvēli detalizētai pārbaudei;
- nav ar to saistīts.
Kāds ir revīzijas parauga risks, kas saistīts ar tā nepārstāvību? Var izvēlēties un piemērot nepareizu veidošanās metodi vai nepietiekamu elementu skaitu. Var izlaist darījumu, kas būtiski ietekmē bilances posteni vai konta atlikumu. Šos riskus var samazināt, palielinot izlasē iekļauto ierakstu skaitu.
Nepareizu revīzijas rezultātu risks pastāv gan selektīvās, gan kopējo dokumentu pārbaužu laikā. Iemesls var būt nepietiekamas zināšanas par uzņēmuma uzņēmējdarbības specifiku, neefektīvu vai neatbilstošu audita procedūru izmantošana vai procedūras nepareiza izpilde. Risku samazina līdz minimumam, palielinot auditoru kompetenci.
Revīzijas izlases veidošanas posmi
Izlases izveidošanas posmi, kas nepieciešami, lai novērtētu bilances posteņu un finanšu pārskatu ticamību, gan statistisko metožu, gan nestatistisko metožu gadījumā ir šādi:
- parauga lieluma noteikšana;
- elementu atlase paraugā un to pārbaude;
- rezultātu novērtēšana.
Optimālais parauga lielums
Pareiza izmēra izvēle ir ārkārtīgi svarīga, jo tikai pamatojoties uz reprezentatīviem datiem, var izdarīt secinājumus, kas ir derīgi visam ziņošanas elementu kopumam.
Revīzijas izlases lielumu aprēķina pēc formulām, un tajās galvenie mainīgie lielumi ir izlases veidošanas riski, pieļaujamās un paredzamās kļūdas.Tās lieluma noteikšanu ietekmē audita mērķis, iespējamo kļūdu identificēšana un novērtēšana, visa komplekta un paraugu ņemšanas vienību noteikšana.
Secinājumi no kontroles pārbaudes rezultātiem
Pēc parauga elementu pārbaudes tiek izdarīti šādi secinājumi:
- Tiek vērtēta iekšējās kontroles sistēmas efektivitāte. Revīzijas pārbaudes sastāv no dokumentu pieejamības pārbaudes, kas apliecina iekšējās kontroles sistēmas organizāciju un darbību.
- Pierādījumu iegūšana par būtisku kļūdu neesamību konta bilancē, pamatojoties uz nozīmīgu testu rezultātiem.
- Elementu novērtēšana, kas nepieciešama neatkarīgam pārbaudāmās vienības novērtējumam (ar nozīmīgu testēšanu) neatkarīgi no klienta vadības.
- Iespējamo kļūdu identificēšana un novērtēšana. Atkarībā no revīzijas procedūras mērķa ir iespējams noteikt kļūdu veidu un skaitu, no kurām daudzas revidents negaidīja revīzijas plānošanas posmā. Piemēram, rēķinu paraugu ņemšana un to saskaņošana ar rēķinu žurnālu var izraisīt nepareizu PVN aprēķinu identificēšanu. Kontroles testi atklāj novirzes no paredzamās uzvedības, un nozīmīgi testi atklāj reģistrācijas kļūdas.
Populācijas un paraugu ņemšanas vienību piemērotības noteikšana
Lai to izdarītu, revidentam jāpārliecinās, ka pārbaudāmie elementi ir viendabīgi, jo tie tika izvēlēti saskaņā ar noteikto kritēriju. Parasti, jo lielāka bilances valūta naudas izteiksmē, jo lielāks ir izlases lielums. Visizmanto lieluma kritēriju.
Vēl viens kritērijs ir riska pakāpe atkarībā no tā, kuri aktīvi tiek klasificēti: aktīvi, kuriem ir augsts vai zems zādzības risks, piemēram, nauda uz rokas - pamatlīdzekļi. Neatkarīgi no kritērijiem, pienācīga uzmanība tiks pievērsta noteiktiem audita izlases elementiem. Piemēram, obligācijas, kurām ir beidzies derīguma termiņš, tiks sīki pārbaudītas neatkarīgi no to būtiskuma.
Procedūra atzinuma sniegšanai par parauga pārbaudes rezultātiem ir būtiska tikai tad, ja tajā atrastās kļūdas ir aptuveni līdzīgas kļūdām vispārējā populācijā.
Saskaņā ar varbūtības teoriju izlases lielumu nosaka šādi:
- ja operācija ir mazāka par 5000, tiek ņemts vērā viss elementu komplekts;
- Ja iedzīvotāju skaits pārsniedz 5000 darījumu, lielumu nosaka, ņemot vērā šādus kritērijus: nepieciešamie drošības un precizitātes līmeņi, kļūdas robeža, standartnovirze utt.
Svarīgs kritērijs revīzijas izlases lieluma noteikšanai ir sniegtā atzinuma ticamības garantijas līmenis. Pārbaudei atlasītās 20 vienības no katras operāciju klases neatspoguļos 90% garantijas līmeni. Secinājumi, kuru pamatā ir šāds paraugs, var izrādīties nepatiesi.